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El tratamiento de las propinas en el ámbito del Impuesto de Sociedades y del IVA

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Los ingresos provenientes de las propinas han de integrarse en la base imponible del Impuesto de Sociedades. En el ámbito del Impuesto sobre el Valor Añadido (IVA), no se produce una operación sujeta a dicho impuesto, en la medida en que no constituyen la remuneración de entregas de bienes o prestaciones de servicios realizados por la entidad.

Una mercantil tiene previsto lanzar unas páginas web, cuyo acceso será totalmente gratuito, con información turística sobre ciudades. Los ingresos de dicha actividad provendrán de los banners publicitarios. Asimismo, se prevé incluir un apartado donde los usuarios puedan dejar una propina. Su gestión se llevaría a cabo a través de alguna plataforma de cobros electrónica que cobraría una comisión por dicha gestión.

Los ingresos provenientes de las propinas obtenidas por la entidad deberán integrarse en la base imponible del Impuesto de Sociedades, correspondiente al ejercicio económico en el que las mismas se hayan devengado (LIS art.10.3 y 11.1).

Los gastos derivados de la comisión por los servicios de gestión tendrían la consideración de fiscalmente deducibles. Deberán integrarse en la base imponible del Impuesto de Sociedades, correspondiente al ejercicio económico en el que se haya devengado conforme a la normativa contable aplicable.

En cuanto al IVA, es criterio de la Dirección General de Tributos considerar que las propinas o donaciones no determinarán la realización de operaciones sujetas a este impuesto. Será en la medida en que no constituyan la remuneración de entregas de bienes o prestaciones de servicios realizados por la entidad, a favor de las personas o entidades que las satisfacen (DGT CV 1-12-10 V2604-10; CV 18-1-10 V0028-10).

Propinas, Impuesto de Sociedades e IVA, cabe recordar

En sectores como la hostelería o la restauración es frecuente que los trabajadores reciban propinas de los clientes. ¿Cómo tributan estas percepciones?

Propinas: en ciertos servicios, especialmente en hoteles y restaurantes, es frecuente que la empresa recaude las propinas de los empleados (generalmente, de los que trabajan de cara al público). Igualmente, es habitual que las reparta entre todo el personal, constituyendo lo que se denomina el “tronco de propinas”. Recuerde cómo tributan estas percepciones.

Contabilidad: dado que, en estos casos, la empresa solo actúa como intermediaria, en general no es necesario computar ningún ingreso ni gasto en la contabilidad.

Solo las salas de juego están obligadas a contabilizar las propinas como ingreso, pudiendo después contabilizar un gasto al abonárselas a los trabajadores como salario.

IVA: respecto al IVA, independientemente del tipo de actividad, el cobro de propinas no supone una contraprestación a ningún servicio. Por dicho motivo, no forman parte de la base imponible y no debe repercutirse IVA por ellas (DGT CV 29-11-17 V3095-17).

Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (IRPF) y retenciones: los trabajadores sí están obligados a declarar en su IRPF las propinas percibidas (como mayor salario en su IRPF). La empresa debe retener sobre el importe de las dietas que satisface a sus trabajadores (RIRPF art.76.1.d).

Law&Trends | ¿Eres un profesional que debe incluir retención de IRPF en tu factura emitida?

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Nuestro asesora fiscal Rocío González Miguel explica al detalle en Law&Trends los pasos a seguir por los profesionales que deben incluir la retención del Impuesto sobre la Renta de Personas Físicas (IRPF) en las facturas emitidas. No siempre el devengo de ingresos va acompañado de la deducibilidad del citado tributo, algo no conocido habitualmente por los profesionales.

Es fundamental recordar que los autónomos, dados de alta en algún epígrafe de profesional del impuesto sobre actividades económicas, deben aplicar la retención del IRPF en sus facturas emitidas. Debe ser así siempre y cuando el cliente sea una persona jurídica o persona física con actividad profesional.

Actualmente, como norma general, la retención es del 15%. También existe la posibilidad, aunque de carácter no obligatorio, de aplicar el 7% en caso de cumplir una serie de requisitos. Es una medida aprobada para incentivar el emprendimiento y el trabajo autónomo en España. Dicha reducción será aplicable el primer año de alta como autónomo, más los dos siguientes.

Incluir la retención del IRPF en la factura emitida

«El pagador que recibe la factura sometida a la retención tiene la obligación de ingresar en la Administración de Hacienda las retenciones a partir del momento en que paga dicha factura», tal y como explica Romo. Además, el profesional que emite la factura puede deducirla en su renta desde el momento en que la cobra.

Hay otro aspecto a tener en cuenta. Aunque normalmente la declaración de ingresos y la deducción coincide dentro del mismo ejercicio económico, hay posibilidad de que una factura emitida tenga la fecha de un año y el cobro se haga en el siguiente.

¿Eres un profesional que debe incluir retención de IRPF en tu factura emitida?

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No siempre el devengo de ingresos va de la mano de deducibilidad del Impuesto sobre la Renta de Personas Físicas (IRPF). Este aspecto no es conocido a menudo por los profesionales que deben incluir retención de IRPF en la factura emitida.

Todos los autónomos que están dados de alta en algún epígrafe de profesional del impuesto sobre actividades económicas (IAE) deben aplicar retención de IRPF en sus facturas emitidas, siempre y cuando su cliente sea una persona jurídica o persona física con actividad profesional.

En la actualidad, esa retención es, como norma general, del 15 %. Es posible, aunque no obligatorio, aplicar el 7% si se cumple una serie de requisitos que hacen posible el beneficio de esa medida fiscal vigente en estos momentos.

Es una medida aprobada para incentivar el emprendimiento y el trabajo autónomo en España. La condición fundamental para poder aplicarlo es ser un «nuevo autónomo». Hay que tener en cuenta que esa reducción del 7% será aplicable el primer año de alta del autónomo más los dos años siguientes.

En primer lugar, debemos indicar que, según la ley del Impuesto sobre el Valor Añadido (IVA) y del IRPF, el profesional que emite la factura tiene la obligación de declarar tanto el IVA como los ingresos facturados, independientemente de si se ha cobrado o no dicha factura. Por otro lado, la retención que se incluye en la misma factura puede deducirse a partir del momento en el que se cobre.

Para saber como debe actuar tanto el emisor de la factura como el receptor de la misma debemos fijarnos en los siguientes puntos: artículo 23 de la subsección 2ª; la obligación tributaria de realizar pagos a cuenta de la Ley General Tributaria, Ley 58/2003, de 17 de diciembre; y el artículo 78 del Reglamento del IRPF.

En resumen, el pagador que recibe la factura sometida a retención tiene la obligación de ingresar en la Administración de Hacienda estas retenciones a partir del momento en que paga dicha factura. Todo ello hace que el profesional que la emite pueda deducirla en su renta a partir de ese mismo momento en el que la cobra.

Aunque normalmente la declaración de ingresos y la deducción de retenciones coincide dentro del mismo ejercicio económico, existe la posibilidad de que una factura emitida tenga fecha de un año y el cobro se haga en el ejercicio siguiente. Eso es inicialmente un problema para el profesional. Como hemos comentado, se ve en la obligación de declarar e ingresar el IVA emitido en un periodo, además de declarar los rendimientos en la declaración de la RENTA correspondiente. Pero sin poder deducirse la retención del IRPF, ya que no ha cobrado la factura. Igualmente, su cliente no está en la obligación de ingresar la retención, detallada en la factura recibida, en la Administración Pública mediante el correspondiente modelo 111.

Veamos con los siguientes supuestos los diferentes casos que se pueden dar y como se debe actuar.

Profesionales que incluyen retención del IRPF en facturas

Supuesto 1

Persona física que ejerce una actividad profesional. Devenga sus facturas con el desglose de base más IVA, menos retención a sus clientes (que son entidades jurídicas o personas físicas con actividad profesional). La última factura del año 2022 tiene fecha 26 de diciembre y cobra dicha factura el 30 de diciembre del mismo año.

Resolución del supuesto 1:

Es el mejor de los supuestos. El profesional que emite la factura declarará el IVA en el modelo 303 4T 2022, los ingresos en la renta 2022 que se presenta en el ejercicio 2023 y podrá deducirse en la renta las retenciones correspondientes a sus facturas, ya que han sido cobradas dentro del mismo ejercicio económico.

El cliente que recibe la factura debe ingresar en la Hacienda Pública, mediante el modelo 111 trimestral o mensual según corresponda, la retención reflejada en la factura soportada.

Supuesto 2:

Persona física que ejerce una actividad profesional. Devenga sus facturas con el desglose de base más IVA, menos retención a sus clientes (que son entidades jurídicas o personas físicas con actividad profesional). La última factura del año 2022 tiene fecha 26 de diciembre y cobra dicha factura en el año 2023.

Resolución del supuesto 2:

El profesional que emite la factura declarará el IVA en el modelo 303 4T 2022 y los ingresos en la renta 2022 que se presenta en el ejercicio 2023. No podrá deducirse en la renta las retenciones correspondientes a sus facturas. Sí podría en caso de demostrar que ha cobrado la factura antes de la presentación de la declaración de la renta 2022, presentada en el ejercicio 2023.

Pueden darse 2 supuestos que detallaremos a continuación: el 2.1 y 2.2. Por otro lado, el cliente que recibe la factura debe ingresar en la Hacienda Pública, mediante MODELO 111, la retención reflejada en la factura soportada, en el trimestre o mes que corresponde según la fecha de pago.

Supuesto 2.1

Persona física que ejerce una actividad profesional. Devenga sus facturas con el desglose de base más IVA, menos retención a sus clientes (que son entidades jurídicas o personas físicas con actividad profesional). La última factura del año 2022 tiene fecha 26 de diciembre y cobra dicha factura en el año 2023. Lo hace exactamente el 02/06/2023 —antes de la presentación de la declaración de la RENTA correspondiente—.

Resolución del supuesto 2.1

El profesional que emite la factura declarará el IVA en el modelo 303 4T 2022 y los ingresos en la renta 2022 que se presenta en el ejercicio 2023. No podrá deducirse en la renta las retenciones correspondientes a sus facturas, siempre y cuando pueda demostrar que ha cobrado la factura antes de la presentación de la declaración de la renta 2022, presentada en el ejercicio 2023. Sería conveniente adjuntar a la presentación de la renta 2022 los justificantes de cobro que demuestren la deducibilidad de esas retenciones. Por supuesto, también debería guardar correctamente toda la documentación del ejercicio, por si fuese requerido en algún momento por la Administración.

Por otro lado, el cliente que recibe la factura debe ingresar en la Hacienda Pública mediante: modelo 111, retención reflejada en la factura soportada, en el segundo trimestre de 2023 o en la presentación mensual de junio de 2023, según corresponda, tal y como marca la fecha de pago.

Supuesto 2.2

Una persona física que ejerce una actividad profesional. Devenga sus facturas con el desglose de base más IVA, menos retención a sus clientes (que son entidades jurídicas o personas físicas con actividad profesional). La última factura del año 2022 tiene fecha 26 de diciembre. Cobra dicha factura en el año 2023, exactamente el 15/08/2023. Ya ha finalizado el periodo de presentación de la declaración de la renta del ejercicio 2022, la cual ha sido presentada en tiempo y forma, sin incluir la retención de esta factura que estaba pendiente de cobro.

Resolución del supuesto 2.2

El profesional que emite la factura declarará el IVA en el modelo 303 4T 2022 y los ingresos en la renta 2022 que se presenta en el ejercicio 2023, aunque no ha podido deducirse en la renta las retenciones correspondientes a sus facturas.

A partir del 15/08/2023 podrá presentar ante AEAT una solicitud de rectificación de la declaración de la renta 2022 presentada en tiempo y forma. Desde ese momento se pueden incluir las retenciones practicadas. Recomendamos adjuntar a esa solicitud de rectificación, los justificantes de cobro que demuestren la deducibilidad, agilizando de esa forma la devolución oportuna.

Por último, el cliente que recibe la factura debe ingresar en la Hacienda Pública, mediante modelo 111, la retención reflejada en la factura soportada. Debe hacerlo en el tercer trimestre de 2023 o en la presentación mensual de agosto de 2023, según corresponda, tal y como maraca la fecha de pago.

Rocío González Miguel, asesora fiscal de Ponter Abogados y Asesores.

Claves del Modelo de Estimación Objetiva del IRPF

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En ocasiones, muchos profesionales se plantean si como autónomos les es más favorable situarse en el sistema de Estimación Objetiva del IRPF, también conocidos como Módulos, o bien, en el sistema de Estimación Directa Simplificada.

Y es que la Agencia Tributaria, en muchas ocasiones, no tiene capacidad para conocer con detalle y exactitud el volumen de ventas de ciertos negocios que trabajan principalmente con efectivo, especialmente en actividades como son kioscos, bares, taxis, etc.

Con la intención de regular y controlar de la mejor forma posible esta situación, se creó el modelo de Estimación objetiva de IPRF. Modelo que con el paso del tiempo cada vez está siendo más restrictivo y cerrado en condiciones específicas a cumplir para poder pertenecer a él.

La diferencia básica entre ellas es que en el sistema de Estimación Objetiva la liquidación de impuestos se realiza sobre unos beneficios estimados que se calculan teniendo en cuenta los recursos de los que dispone el autónomo, que están tipificados en “módulos” fijados por Hacienda para cada actividad de forma específica. Mientras que el sistema de Estimación Directa Simplificada se realiza sobre la diferencia entre ingresos y gastos deducibles, que es el sistema utilizado más conocido y generalizado.

El sistema de módulos es un sistema que aparentemente podemos intuir que Hacienda quiere omitir con el paso del tiempo, pero que todavía se encuentra en vigor.

No todas las actividades ejercidas por un autónomo se pueden acoger a este sistema. Para saber exactamente qué actividad puede recogerse bajo el sistema de módulos debemos consultar la Orden de módulos vigente.

Además del requisito anterior, hay que cumplir otra serie de requisitos para poder acogerse a tributar el IRPF por Estimación Objetiva. Son:

1.- No hayas renunciado a su aplicación.

2.- No haya incompatibilidades con los otros métodos de determinación del rendimiento.

3.- No hayas renunciado ni estés excluido del régimen simplificado del IVA ni del IGIC.

4.- No hayas renunciado al REAGP, ni al régimen de agricultura y ganadería del IGIC.

5.- No realices actividades total o parcialmente fuera del territorio español, salvo el transporte urbano colectivo y de viajeros por carretera, el autotaxi, el transporte de mercancías por carretera y el de mudanzas.

6.- No superes las magnitudes específicas que para cada actividad establece la Orden.

7.- El volumen de rendimientos íntegros en el año inmediato anterior no supere:

  • 150.000 € para el conjunto de todas tus actividades excepto las agrícolas, ganaderas y forestales. Se computan todas las operaciones exista o no obligación de expedir factura.
  • 75.000 € teniendo en cuenta las operaciones por las que estés obligado a expedir factura.
  • 250.000 € para el conjunto de actividades agrícolas, ganaderas, forestales.

Para los años 2016, 2017, 2018, 2019, 2020, 2021 y 2022 los límites de 150.000 € y 75.000 € pasan a ser 250.000 € y 125.000 € respectivamente.

No se incluyen en el volumen de ingresos: las subvenciones corrientes, las de capital, las indemnizaciones, el IVA, ni, en su caso, el recargo de equivalencia.

8.- Para esos ejercicios el volumen de compras en bienes y servicios en el año inmediato anterior no supere los 250.000 €. No se incluyen las adquisiciones de inmovilizado.

 

Una diferencia muy importante y fundamental, que principalmente es la que interesa a todos los autónomos, es lo que hay que pagar acogiéndote a este método. Y es que en el sistema de módulos se paga una cantidad fija, independientemente de los ingresos y gastos que se hayan producido en el periodo, ya que todo va a depender de las distintas características que estén informadas en un momento determinado, como puede ser si tiene o no local, trabajadores, vehículos, suministro de luz o gas contratado, etc., y si tiene alguno de ellos, ya más en detalle, los metros cuadrados, el número de trabajadores, de vehículos, los CV de los mismos, etc. Todo influirá en el importe a pagar; además se informará ante Hacienda, en el momento del alta o cuando se produzca la variación en la actividad mediante modelo 036 ó 037.

Esto hace que el sistema de Estimación Objetiva tenga unas formalidades más reducidas de cara a la Administración, haciendo que todo los relacionado con el tema fiscal y contable sea más ágil y simplificado para el autónomo.

Los pagos de los módulos se presentarán ante la Administración trimestralmente mediante MODELO 131, como norma, entre el 01 y el 20 de abril, julio y octubre, correspondiendo a los trimestres 1T, 2T y 3T, respectivamente. Siendo del 01 al 30 de enero el 4T del año. Estos pagos, no hay que olvidar que serán descontados y tenidos en cuenta en la confección de la declaración de la Renta que se presentará en el año siguiente, entre los meses de abril y junio, ayudando a ajustar la renta anual declarada.

No siempre puede ser recomendable acogerse al sistema de módulos. Ya que cuando un autónomo tiene muchos gastos deducibles o simplemente el cálculo matemático del rendimiento de objetivos estimados es mayor que el de rendimiento reales de negocio, sería recomendable renunciar a este sistema y pasar a tributar por Estimación Directa.

Siempre hay que tener en cuenta que la renuncia voluntaria tendrá efecto para 3 años mínimo y que, pasado ese tiempo, se entenderá prorrogada salvo que se revoque. Y que, por supuesto, todos estos cambios hay que notificarlo ante la Administración mediante formulario Modelos 036 ó 037 durante el mes de diciembre, antes del día 31 del año en curso para que surja efectos a partir del 01 de enero del ejercicio siguiente.

Por último, hay que indicar que en el sistema de módulos, aunque es más simplificado que el sistema de estimación directa, el autónomo está obligado a conservar todas las facturas, tanto emitidas como soportadas.

Y requiere tener libros contables de registro cuando existan activos de los que se deducen amortizaciones, además de los libros de ventas e ingresos cuando se llevan a cabo actividades agrícolas, forestales, ganaderas y accesorias y de transformación de productos naturales (actividades en las que en su rendimiento neto se tenga en cuenta el volumen de operaciones del periodo, sin olvidar las subvenciones corrientes y de capital además de los criterios de imputación y las indemnizaciones recibidas).

Rocío González
Economista

Primeras pinceladas del impuesto sobre la solidaridad

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Este nuevo impuesto, impuesto sobre la solidaridad, que se introduce con los fines declarados de aumentar la recaudación y armonizar la normativa autonómica, se configura como un tributo directo, personal y complementario del Impuesto sobre el Patrimonio.

El impuesto gravará el patrimonio neto por encima de 3 millones de euros. Se aplicará en todo el territorio nacional, sin perjuicio de los regímenes forales vasco y navarro —cuya modificación se prevé en la propia enmienda— y de lo dispuesto en los tratados y convenios internacionales que formen parte del ordenamiento interno, sin que se pueda ceder a las comunidades autónomas.

  • Se aplicarán las reglas del Impuesto sobre el Patrimonio en lo que refiere a la determinación de los sujetos pasivos, supuestos de exención o determinación de la base imponible.
  • En el supuesto de obligación personal, la base imponible se reducirá en 700.000 euros, en concepto de mínimo exento.
  • Se gravará el patrimonio neto, considerando las exenciones, que supere 3 millones de euros conforme a la siguiente escala:

Tabla impuesto sobre la solidaridad

Claves del impuesto sobre la solidaridad

  • Se podrá aplicar un límite conjunto similar al límite ya existente para las cuotas de IRPF y del Impuesto sobre el Patrimonio. En concreto, cuando la suma de las cuotas íntegras (del IRPF, el Impuesto sobre el Patrimonio y el Impuesto de Solidaridad) supere el 60% de la base imponible del IRPF, se reducirá la cuota del Impuesto de Solidaridad hasta alcanzar dicho límite. Lo hará sin que la reducción pueda superar el 80% de la cuota del Impuesto de Solidaridad previa a dicha reducción. Para el cálculo de estas magnitudes se realiza una remisión plena a la normativa del Impuesto sobre el Patrimonio.
  • Serán deducibles los impuestos satisfechos en el extranjero en los términos de la normativa del Impuesto sobre el Patrimonio en el caso de obligación personal de contribuir y sin perjuicio de lo que establezcan los tratados o convenios internacionales. Además, de la cuota resultante se deducirá la cuota del Impuesto sobre el Patrimonio efectivamente satisfecha.
  • El impuesto se devengará el 31 de diciembre de cada año y se exigirá mediante autoliquidación, que se deberá presentar cuando resulte cuota a ingresar.
  • No obstante, se establece que no estarán obligados a presentar declaración los sujetos pasivos que tributen directamente al Estado, por no estar cedido el rendimiento del Impuesto sobre el Patrimonio a ninguna comunidad autónoma (es decir, los no residentes): “Salvo que la cuota de este impuesto resulte a ingresar”. El plazo de declaración se regulará por el Ministerio de Hacienda y Función Pública.

Incidencia en el IRPF de los retrasos en el cobro de la pensión compensatoria

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Caso de regla especial de imputación temporal de rentas. Una contribuyente percibe en el año 2021 un dinero relativo a la pensión compensatoria, establecida judicialmente, correspondiente a los años 2013 y 2014. Ante la duda de si estas cantidades pueden estar exentas, al percibirse con nueve años de retraso y corresponder a ejercicios prescritos, eleva consulta a la Dirección General de Tributos (DGT), que entiende:

Las pensiones compensatorias entre cónyuges no se encuentran amparadas por la exención que se contiene en la normativa del impuesto (LIRPF art.7.k).

Como regla general, los rendimientos del trabajo, se imputan al período impositivo en que son exigibles por su perceptor (LIRPF art.14). No obstante, cuando por circunstancias justificadas no imputables al contribuyente, los rendimientos derivados del trabajo se perciben en períodos impositivos distintos a aquellos en que fueron exigibles, se imputarán a estos practicándose —en su caso— una autoliquidación complementaria, sin sanción ni intereses de demora ni recargo alguno.

Por tanto, los importes de la pensión compensatoria correspondientes a los años 2013 y 2014 percibidos en 2021 procede imputarlos a aquellos períodos.

Respecto a la posible aplicación de la prescripción, la DGT contesta negativamente. Al tratarse de rendimientos del trabajo percibidos en un período impositivo distinto al de su exigibilidad, el plazo de presentación de la autoliquidación es el que la Ley del impuesto establece en las reglas especiales de imputación temporal antes transcritas. Por tanto, al haberse percibido en 2021 su inclusión en las autoliquidaciones complementarias de 2013 y 2014, que en su caso pudieran corresponder, solo resulta posible desde el momento de su percepción.

A comentario de lo antes expuesto vengo a recordar lo siguiente en relación con la imputación temporal:

  • Los rendimientos del trabajo deben imputarse al período impositivo en que sean exigibles por el contribuyente: principio de la exigibilidad. No se trata del criterio del devengo aplicable en contabilidad y en el IS, ni tampoco debe confundirse con el principio de caja. Se trata de un criterio jurídico: el momento de exigibilidad de los ingresos y gastos.
  • El devengo generalmente utilizado en contabilidad imputa a cada ejercicio los ingresos y gastos generados o corridos en el mismo, aunque no se haya producido su exigibilidad, y utilizando las cuentas de periodificación para recoger los desajustes temporales. El devengo fiscal en Impuesto sobre Renta de Personas Físicas (IRPF) supone bajo el criterio de exigibilidad que, por el contrario, la imputación de toda la renta al período en que es exigible, con independencia de que se haya generado durante varios ejercicios. Esta diferencia se manifiesta claramente en la imputación fiscal y contable de los rendimientos de activos financieros generados en un ejercicio, produciéndose la liquidación de sus intereses en ejercicio posterior. Mientras que en IRPF el rendimiento se imputa al segundo ejercicio (exigibilidad), según la norma contable se entiende generado o devengado en ambos ejercicios, en la parte que corresponde a cada uno.

Por lo que se refiere al principio del devengo contable, deben imputarse a cada ejercicio los ingresos generados durante el mismo. De esta forma, si por ejemplo se adquiere un activo financiero el 1-7-20X0 y el primer cupón vence el 1-1-20X1, a 31-12-20X0 se imputan los intereses de ese cupón, aunque todavía no sean exigibles.

Asimismo, el principio de exigibilidad también es diferente del principio de caja. En virtud de este, no se corresponde necesariamente el momento en que un cobro es exigible (devengo) con el momento en que efectivamente se cobra (caja). Así, por ejemplo, si el propietario de un inmueble tiene pactado cobrar la renta el día 1-12-20X0, pero el arrendatario se retrasa en el pago y no se paga hasta 1-1-20X1, el propietario debe declarar el ingreso en 20X0. El principio de caja exigiría imputar a cada ejercicio las partidas efectivamente pagadas o cobradas en el mismo, que en el ejemplo anterior seguramente coincidiría con la exigibilidad. No obstante, en otros casos puede producirse en un ejercicio distinto.

Consejo y apunte para separaciones respecto al IRPF

Las pensiones derivadas de una separación o divorcio de mutuo acuerdo, formalizados ante el secretario judicial o ante notario, disfrutan en el IRPF de los mismos incentivos que las pensiones que se establecen en vía judicial.

Pensiones tras la separación e IRPF

Pensión de alimentos: en caso de separación de un matrimonio con hijos, el convenio regulador suele establecer que uno de los progenitores satisfaga una anualidad de alimentos (también denominada “pensión de alimentos”) a favor de los hijos. En estos casos:

  • El progenitor que paga la pensión puede reducir la progresividad del IRPF y reducir su tributación (aplicando la tarifa del impuesto de forma separada: por un lado, sobre las cantidades satisfechas, y por otro, sobre el resto de rentas).
  • El hijo que percibe la pensión de alimentos no debe tributar por ella, ya que se trata de una renta exenta para él.

Pensión compensatoria: si alguno de los cónyuges queda en peor situación económica que el otro, el convenio regulador puede establecer el pago de una pensión compensatoria que tributará de la siguiente forma:

  • El cónyuge que paga la pensión puede reducir la base imponible general de su IRPF en el importe satisfecho y reducir el pago de impuestos.
  • Por su parte, el cónyuge que cobra la pensión debe declararla en su IRPF como rendimiento del trabajo.

Ratificación judicial

Convenio regulador: para que sea aplicable la fiscalidad indicada, es necesario que el convenio regulador haya sido ratificado por un juez. En este punto se plantea una importante duda, ya que desde hace unos años algunos divorcios o separaciones de mutuo acuerdo pueden acordarse también ante el secretario judicial o en escritura pública ante notario, sin necesidad de acudir al juez. Pues bien, una reciente sentencia ha establecido que, en caso de que un matrimonio opte por separarse o divorciarse por esta vía, los incentivos antes indicados serán igualmente aplicables.

Argumentos: es cierto que en estos casos la normativa fiscal exige que el convenio regulador sea ratificado judicialmente. No obstante, el Tribunal sostiene que, según la normativa civil, los efectos de la separación o del divorcio formalizados ante un juez se equiparan a los de una separación o un divorcio formalizados ante un secretario judicial o un notario. Por este motivo, los beneficios fiscales también deben ser aplicables en esos casos, a pesar de que la ley del IRPF no lo diga expresamente.

Acuerdo de mediación

No equiparable: las anualidades por alimentos o la pensión compensatoria también pueden establecerse con la participación de un mediador, según el procedimiento establecido en la Ley de mediación en asuntos civiles y mercantiles ¡Atención! No obstante, en estos casos no existe equiparación normativa del acuerdo alcanzado respecto a una separación o divorcio judicial, por lo que Hacienda no permite aplicar los incentivos antes indicados.

Notario o secretario judicial: para evitar problemas, en caso de haber acudido a un mediador (lo que puede ser muy útil para alcanzar unos acuerdos satisfactorios para los dos excónyuges), es conveniente que a continuación, antes de realizar el pago de ninguna pensión, se formalicen los acuerdos alcanzados ante el notario o el secretario judicial.

En caso de que dichas pensiones sean fijadas mediante acuerdo entre las partes alcanzado en un acto de mediación, no hay incentivos en el IRPF. Por tanto, antes de realizar ningún pago, conviene ratificar el acuerdo ante el notario o el secretario judicial.

Informativos Telecinco | Qué esconden y qué efectos tendrán las nuevas medidas fiscales del Gobierno

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El mánager fiscal de Ponter Abogados, Basilio Sáez Lorenzo, ha analizado en Informativos Telecinco las nuevas medidas fiscales anunciadas por el Gobierno, con especial atención a los efectos que tendrán y cómo influirán en la clase media, autónomos y grandes patrimonios.

La encargada de anunciar el paquete de medidas ha sido la ministra de Hacienda y portavoz del Gobierno, María Jesús Montero. Para Sáez, estos pasos «benefician a las clases medias y a las más desfavorecidas», aunque no son «tan ambiciosas».

Uno de los puntos clave del anuncio es el de bonificar a las rentas inferiores a 21.000 euros brutos anuales. En concreto, en el Impuesto de la Renta sobre Personas Físicas (IRPF) se amplían de 18.000 a 21.000 euros las rentas que pueden aplicar la reducción por rendimientos del trabajo.

Efectos de las medidas fiscales en las clases medias

Lo anterior se traduce en que una persona sin hijos que gane 18.000 euros brutos anuales ahorrará 746 euros en impuestos. Además, el mínimo exento sube de los 14.000 a los 15.000 euros.

Sáez cree que «es en esta dirección donde se debe actuar», pero todavía queda por ver «la obligación de declarar de las personas que cobren un sueldo de varias empresas». Igualmente, queda por ver el progreso en el tratamiento de las deducciones por discapacidad.

En cuanto a los autónomos: «Sin duda que es un beneficio la reducción del rendimiento neto». No obstante, en la actualidad «con los beneficios de los autónomos a la baja» el resultado no es muy distinto al que se venía dando. «No creemos que tenga un impacto cercano a las cifras estimadas por la ministra», explica Sáez.

Otro de los mecanismos a tener en cuenta es el de la deducción del impuesto sobre el patrimonio, como la nueva figura del impuesto a las grandes fortunas. Está dirigido «posiblemente a evitar reclamaciones de inconstitucionalidad» por gravar doblemente una misma renta ordinaria.

Cambio de criterio en el IRPF en plena campaña de renta: valor mínimo de venta de acciones y participaciones

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Basilio Sáez, Manager del Área Fiscal de Ponter, aborda un reciente cambio de criterio en el IRPF que, tras una resolución emitida por el Tribunal Económico Administrativo Central (TEAC), afecta al valor mínimo de venta de las acciones y participaciones. En este interesante contenido, publicado en el portal especializado Noticias jurídicas, nuestro compañero analiza cuál es el ámbito de aplicación y qué implicaciones tiene para el contribuyente esta medida, en vigor ya en la presente Campaña de Renta 2021.

Por su interés, a continuación reproducimos el texto íntegro:

Estando actualmente en plazo de presentación de la declaración de la renta, el Tribunal Económico Administrativo Central (TEAC) ha emitido una resolución con fecha 26 de abril de 2022, estableciendo un criterio que el contribuyente debe tener en cuenta en esta misma campaña 2021, aún a pesar de haberse conocido la resolución hace tan solo unos días.

La sentencia del TEAC a la que nos referimos, afecta a muchos contribuyentes, a todos aquellos que hayan vendido, por ejemplo, sus participaciones en una empresa familiar o en cualquier pequeña y mediana empresa. Así pues, vamos a ver cuál es el ámbito de aplicación y qué implicaciones tiene para el contribuyente esta resolución del Tribunal, cuyos criterios deben seguirse ya en esta Campaña de renta 2021.

En primer lugar, recordemos que las transmisiones de valores que forman parte del patrimonio del contribuyente originan una ganancia o pérdida patrimonial, por diferencia entre su valor de adquisición y de transmisión, dicha ganancia o pérdida patrimonial se integra en la declaración del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas en la base imponible del ahorro. En el caso concreto de valores no admitidos a negociación en mercados regulados, como son las acciones de sociedades anónimas no cotizadas o las participaciones sociales de una sociedad limitada, la Ley del Impuesto Sobre la Renta de las Personas Físicas, en su artículo 37.1 b) contiene una presunción, que si bien admite prueba en contrario, es muy poco pacífica y de difícil demostración ante los órganos de gestión e inspección de la Agencia Tributaria.

El importe de transmisión de unos valores no admitidos a negociación en mercados regulados, por ejemplo, el de las participaciones de una sociedad limitada, forma jurídica de una buena parte de las PYMES de nuestro país, no podrá ser inferior al mayor de los dos siguientes:

  1. Valor del patrimonio neto que corresponda a esos valores transmitidos, según el balance de la sociedad correspondiente al último ejercicio cerrado con anterioridad a la fecha de devengo del impuesto.
  2. Valor que resulte de capitalizar al tipo del 20%, el promedio de los resultados de los tres ejercicios cerrados con anterioridad a la fecha de devengo del impuesto.

Pues bien, el TEAC, en su reciente resolución, ha unificado criterio en relación con el cálculo de capitalización de los tres últimos ejercicios cerrados que mencionamos en la letra b) anterior, determinante a la hora de calcular ese precio mínimo de venta a efectos fiscales y que afecta a la transmisión de valores que el contribuyente posea en dos tipos de entidades:

  1. Entidades constituidas en el primer y segundo ejercicio cerrado con anterioridad a la fecha de devengo del IRPF.
  2. Entidades que se hayan encontrado inactivas en todos o algunos de los tres ejercicios anteriores cerrados a la fecha de devengo del impuesto.

En el primer grupo de entidades, a tenor del criterio establecido en la resolución, el contribuyente no deberá tener en cuenta este valor de capitalización a la hora de calcular el valor mínimo de venta, en el segundo grupo sobre el cual ya estableció su criterio la Dirección General de Tributos en Consulta Vinculante V2080-21, el contribuyente sí deberá tenerlo en cuenta, tomando los ejercicios en los que la entidad se encontró inactiva con resultado nulo a efectos del cálculo.

Obsérvese que, en el primer caso, entidades constituidas en el primer y segundo ejercicio cerrado anterior a la fecha de devengo del impuesto, el criterio establecido por el TEAC es favorable cuando los beneficios obtenidos por la sociedad cuyos valores se transmiten en esos dos primeros años son elevados, ya que un valor de capitalización de los beneficios que supere a la valoración del patrimonio neto de la sociedad no se tendría en cuenta a efectos del cálculo del valor mínimo de venta. Independientemente de que este criterio pueda beneficiar o perjudicar al contribuyente, no creemos apropiado interpretar la norma en estos términos, se podría decir que por la falta de existencia de un tercer ejercicio, se omiten los resultados obtenidos en los otros dos, haciendo desaparecer una alternativa adicional para estimar ese valor mínimo de la participación. Al fin y al cabo, por un lado, la finalidad del precepto es tratar de reflejar de la forma más fiel posible un valor mínimo de las participaciones en términos tributarios. Y, por otro lado, este tipo de características parece que deben ser usadas por las leyes y normas a efectos de la aplicación de ciertos incentivos o beneficios, no tanto para la interpretación de las mismas por una instancia.

Respecto al segundo grupo de entidades, aquellas inactivas, no se puede obtener una conclusión tan inmediata como la anterior a efectos de implicaciones favorables o desfavorables en el cálculo del precio mínimo de venta, sus efectos dependerán de cada caso en concreto, pero parece enteramente lógico que si la sociedad estuvo inactiva un ejercicio, dicha circunstancia se tenga en cuenta.

Por último, no queremos dejar de resaltar que el hecho de que este criterio haya sido emitido con fecha de abril del año 2022 no significa que no deba ser tenido en cuenta para esta campaña de renta 2021. Todo lo contrario, la declaración de la renta está actualmente en plazo reglamentario de presentación y este hecho implica que criterios emanados como el que ha tenido salida recientemente deben ser seguidos por el contribuyente al tiempo de presentación de su declaración de la renta 2021. No estamos hablando de una norma, estamos hablando de un criterio hecho público en plazo reglamentario de presentación de la autoliquidación, lo que determina su obligado cumplimiento, tanto para el contribuyente, como para la propia Agencia Tributaria, en cualquier procedimiento de comprobación e inspección.

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El Criterio de Caja para los Autónomos en la Declaración de la Renta

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I. La opción por el criterio de Caja en el IRPF

Estamos en tiempos de presentar la declaración de la renta del año 2021 y muchos contribuyentes realizan actividades empresariales o profesionales por cuenta propia. Estos contribuyentes, tal y como establece el artículo 14.1b) de la Ley 35/2006 del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (en adelante LIRPF), determinarán su rendimiento de acuerdo con lo dispuesto en la norma reguladora del Impuesto sobre Sociedades, sin perjuicio de las especialidades que reglamentariamente se determinen. Por tanto, por remisión a la Ley del Impuesto sobre Sociedades (en adelante LIS) y en concreto el primer apartado de su artículo 11, las personas físicas que ejerzan una actividad económica por cuenta propia imputarán los ingresos y gastos al período impositivo en que se produzca su devengo, con arreglo a la normativa contable, con independencia de la fecha de su pago o cobro y, como ya hemos mencionado, sin perjuicio de las especialidades que reglamentariamente se determinen.

Así, el Reglamento del IRPF en su artículo 7, vuelve a remitirnos en su apartado primero al criterio del devengo, pero estableciendo en su segundo apartado que el contribuyente puede renunciar a este criterio de devengo y optar por el criterio de cobros y pagos para imputar sus ingresos y gastos, pudiendo ejercer esta opción solamente aquellos que determinen su rendimiento por el método de estimación directa simplificada, ya que el apartado tercero del artículo 7 por remisión al artículo 68 del Reglamento excepciona de esta opción a aquellos contribuyentes que deban aplicar el método de estimación directa normal, es decir, aquellos con cifra de negocios superior a 600.000 euros. Por tanto, los autónomos que cuenten con una facturación inferior a 600.000 euros podrán optar si así lo desean por imputar sus ingresos y gastos en función de la corriente monetaria real de cobros y pagos.

Esta opción por el criterio de caja puede suponer un importante alivio al tiempo de presentar la declaración para aquellos autónomos que no han cobrado parte de sus facturas emitidas y que por criterio de devengo tienen que imputarlas en su declaración de la renta de 2021, a pesar de sufrir impagos de estas, ya que optando por el criterio opcional de caja no tributarían hasta el ejercicio en el que se produzca su cobro.

Por supuesto, al remitirse la determinación del rendimiento a las normas del Impuesto sobre Sociedades, es posible la deducción de las pérdidas por deterioro de insolvencias de deudores, pero esas obligaciones no atendidas por el cliente deben cumplir unos requisitos para su deducción ( artículo 13.1 LIS), y por tanto, si nos encontramos por ejemplo en un caso que puede ser muy habitual, como el de sufrir impagos de trabajos realizados en noviembre de 2021 y que no hemos reclamado judicialmente, ya que queremos cuidar a futuro la relación comercial con nuestros clientes, en nuestra declaración de la renta a presentar en estas fechas tendríamos que tributar por esos ingresos, mientras que si optamos por el criterio de caja no tendríamos que imputarlos hasta que se cobren, lo cual puede ser un importante oxígeno para muchos autónomos.

Dos consideraciones importantes a tener en cuenta: primero, que el mismo criterio de imputación debe seguirse para los gastos, no podremos deducir gastos que no hayamos pagado; y un segundo aspecto importante es que la opción por el criterio de caja debe mantenerse al menos durante tres años, no podremos cambiar a devengo al siguiente ejercicio.

Por último, mencionar que el ejercicio de esta opción se realiza al tiempo de presentar nuestra declaración de la renta.

II. Unificación de doctrina del Tribunal Supremo

Como hemos mencionado, si el contribuyente decide optar en su declaración de la renta por el criterio de caja, imputará en función de su pago y cobro los gastos e ingresos de su actividad económica, no obstante, un autónomo puede tener otros ingresos en su actividad distintos a los denominados corrientes, por ejemplo, derivados de subvenciones. Pues bien, el Tribunal Supremo en recientes sentencias de 29 y 30 de marzo de 2022 (números 392/2022 y 398/2022), ha unificado el criterio a seguir en el caso de que una persona física reciba subvenciones de capital, por ejemplo, para la adquisición de un activo.

En los casos tratados en estas sentencias, se plantea la controversia de si estas subvenciones al ser recibidas en un pago único, en el caso de haber optado el contribuyente por el criterio de cobros y pagos en su declaración de la renta, debe imputarlas como ingreso en su totalidad al ejercicio de su cobro, o bien de una forma distinta que prevé la norma contable.

Como dijimos, la LIRPF nos remite a la LIS a la hora de determinar el rendimiento de nuestra actividad económica y el artículo 10.3 de la LIS nos indica que:

“En el método de estimación directa, la base imponible se calculará corrigiendo, mediante la aplicación de los preceptos establecidos en esta Ley, el resultado contable determinado de acuerdo con las normas previstas en el Código de Comercio, en las demás leyes relativas a dicha determinación y en las disposiciones que se dicten en desarrollo de las citadas normas.”

Como vemos, la LIS nos remite a la determinación del rendimiento de acuerdo con las normas contables y entre estas normas tenemos la norma de valoración 18ª del Plan General Contable, la cual establece una especialidad en el caso de las subvenciones de capital y esa especialidad es que las mismas se imputarán a resultados en función de la amortización del bien que están subvencionando o cuando se produzca la venta del mismo.

En este sentido, el Tribunal Supremo ha fijado como criterio que, estas subvenciones, aunque el contribuyente haya optado por el criterio de cobros y pagos en su declaración de la renta, deberán imputarse de acuerdo a la norma contable, ya que no se puede hablar de jerarquía o prioridad del artículo 14 de la LIRPF sobre las normas contables, porque es el mismo precepto de la LIRPF el que remite a la LIS y ésta se fundamenta a su vez en dichas normas contables.

Estas sentencias del Tribunal Supremo vienen a suponer una unificación de criterio a seguir en la imputación de ingresos por el criterio de caja y también proporcionan una gran seguridad jurídica para el contribuyente, estableciendo como criterio que las ingresos no corrientes, como pueden ser los derivados de una subvención de capital en la actividad económica, se imputarán según las normas contables, independientemente de que el contribuyente haya optado por el criterio de cobros y pagos, y ello sin que suponga ningún conflicto con la regulación de las opciones establecidas en el artículo 119.3 de la Ley General Tributaria, ya que si no hay ninguna renuncia en la opción ejercida por el contribuyente, no existe conflicto alguno, en tanto en cuanto, el ejercicio de una opción es perfectamente compatible con la existencia de reglas especiales.

Destacamos también que este criterio del Tribunal Supremo es enteramente lógico, nótese que cuando un contribuyente adquiere un inmovilizado por el hecho de haber optado por el criterio de caja no se deduce íntegramente como gasto la compra de ese inmovilizado por haberlo pagado, seguirá imputando el gasto en función de la amortización fiscal que corresponda al bien. Dicho criterio de imputación opcional de cobros y pagos es, en definitiva, para ingresos y gastos corrientes, podemos concluir a luz de las sentencias del Tribunal.

Así por ejemplo, si suponemos que adquirimos un inmovilizado por 20.000 euros habiendo recibido una subvención de capital por 10.000 euros para dicha adquisición y ese inmovilizado se amortiza, imaginemos a un 10% anual, entonces imputaremos como gasto vía amortización 2.000 euros en el ejercicio (10% de 20.000) y el contribuyente imputará como ingreso 1.000 euros (10% de 10.000), en lugar de imputar como ingreso los 10.000 euros de subvención cobrados en el ejercicio, aunque haya optado por el criterio de cobros y pagos en su declaración de la renta, cuestión esclarecida finalmente por el Tribunal Supremo desde el paso mes de marzo de 2022.

Basilio Sáez
Manager del Área Fiscal de PONTER

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Novedades fiscales de la Campaña de la Renta 2021

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Como cada año, con la llegada del mes de abril da comienzo también la campaña de la Declaración de la Renta que, en 2022, se extenderá hasta el próximo 30 de junio. Al igual que en anteriores ocasiones, esta campaña trae consigo importantes novedades fiscales que todo contribuyente debe tener en cuenta para cumplir de forma óptima con las exigencias de la Agencia Tributaria.

En esta interesante tribuna que publica Economist & Jurist, Luis Tomás Romo, Socio Director de Ponter Abogados y Asesores, analiza las cambios más destacados de la campaña de la Renta 2021/2022 y nos recuerda las fechas clave para su tramitación.

Novedades fiscales

Como el propio Romo apunta, este año, «las rentas de más de 200.000 y 300.000 euros notarán un aumento de su tramo en el IRPF en tres y dos puntos, respectivamente. Además, una de las novedades es que se reducen las desgravaciones de los planes de pensiones privados individuales a 2.000 euros como aportación máxima. Para la próxima campaña, ya en 2023, el límite será de 1.500 euros anuales».

Por otra parte, «aumenta un 1% el Impuesto sobre el Patrimonio para aquellos patrimonios que sean superiores a 10 millones de euros, hasta un tipo del 3,5%», continúa.

En la mencionada tribuna, el Socio Director de Ponter también recuerda que, a partir de este año, «la Agencia Tributaria pone el ojo en la operación de criptomonedas, pues desde julio de 2021 es obligatorio informar sobre este tipo de operaciones».

En referencia a las deducciones, y como novedad, en el presente ejercicio se pueden realizar deducciones por obras destinadas a mejorar la eficiencia energética de la vivienda. Además, «se incluyen las ayudas concedidas por daños personales a los afectados por las erupciones volcánicas en la isla de La Palma. Dichas ayudas están exentas del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas a las ayudas excepcionales».

¿Qué ocurre en el caso de los ERTEs o el Ingreso Mínimo Vital? ¿Es necesario declarar estas prestaciones? ¿Qué requisitos son exigibles al contribuyente?

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