Efectos fiscales en el IRPF de las aportaciones de bienes privativos a la sociedad de gananciales

Recientemente, el TEAC en una resolución, en una unificación de criterio, se ha pronunciado el 23 de enero de 2024, promovido por varias resoluciones de TEAR de Galicia, Madrid y Granada, así como por una STS del año 2021.

La cuestión controvertida consiste en determinar si la aportación de un bien inmueble privativo a la sociedad de gananciales supone una alteración en la composición del patrimonio del cónyuge aportante que dé lugar a una ganancia o pérdida patrimonial.

En relación con el ISD, el TS 3-3-21, EDJ 515379 fijó como criterio interpretativo que la aportación a título gratuito por un cónyuge de un bien privativo a su sociedad de gananciales no se encuentra sujeta al ITP y AJD, ni puede ser sometida a gravemen por el ISD la sociedad de gananciales, como patrimonio separado, en tanto que solo pueden serlo las personas físicas y aquellas instituciones o entes que especialmente se prevea legalmente, sin que exista norma al efecto, respecto de las sociedades de gananciales, y sin que queda confundir la aportación a título gratuito por un cónyuge de un bien privativo a la sociedad de gananciales, con la aportación a título gratuito por un cónyuge de un bien privativo a favor del otro cónyuge.

La aportación realizada por uno de los cónyuges a la sociedad de gananciales de un privativo que, a efectos del IRPF, se considera tras dicha aportación de titularidad de ambos cónyuges por mitad, supone para el aportante una alteración en la composición de su patrimonio, capaz de generar una ganancia o pérdida patrimonial que se determinará por la diferencia entre los valores de adquisición y transmisión de la mitad del bien aportado, determinados según lo previsto en la LIRPF art. 35 y 36 para las transmisiones onerosas o lucrativas, respectivamente.

Con apoyo en esta sentencia, la postura de los TEAR de Madrid y Galicia ha sido la de considerar que la aportación de un inmueble privativo a la sociedad de gananciales no supone alteración en al composición del patrimonio del cónyuge aportante toda vez que sigue siendo el titular del total del bien aportado en la medida en que los cónyuges no son dueños de la mitad de los bienes comunes sino titulares conjuntamente del patrimonio ganancial.

A juicio de dichos Tribunales, no cabe aceptar la doctrina de la DGT de que la aportación del bien privativo a la sociedad de gananciales genera una ganancia patrimonial en el cónyuge aportante al desprenderse del 50% del bien en cuestión en favor del otro cónyuge, puesto que aquel sigue siendo titular del total del bien aportado.

No obstante, otros TEAR, como el de Granada, comparten la postura de la Administración antes comentada, argumentando que la citada sentencia del TS se refiere al ITP y AJD y al ISD y no al IRPF, y que la normativa de este último impuesto no contempla la aportación gratuita a la sociedad ganancial como un supuesto de no alteración en la composición del patrimonio, de inexistencia de ganancia patrimonial o de exención de la ganancia patrimonial (LIRPF art. 33.2, 3 y 4). Con los mismos argumentos, el TEAC defiende la postura de la Administración, añadiendo que:

• En el ámbito del IRPF, debe tenerse en cuenta que no son contribuyentes del Impuesto las sociedades civiles no sujetas al IS, herencias yacentes, comunidades de bienes y demás entidades de la LGT art. 35.4. Las rentas correspondientes a las mismas se atribuyen a los socios, herederos, comuneros o partícipes (LIRPF art. 8.3).

En consecuencia, a efectos del Impuesto, como la sociedad de gananciales no tiene la consideración de contribuyente, los sujetos pasivos son los cónyuges.

Por su parte, al establecer la LIRPF art. 11.3 que, a efectos de la atribución de las gananciales o pérdidas patrimoniales, la titularidad de los bienes y derechos de la sociedad de gananciales se atribuye por mitad a cada uno de ellos, como el aportante y el adquiriente del 50% de titularidad aportado a la sociedad de gananciales son la misma persona, por el 50% de la aportación no se produciría ninguna transmisión, produciéndose la misma; sin embargo, por la parte que corresponde al cónyuge no aportante (50%).

Conforme a lo anterior, la aportación realizada por uno de los cónyuges a la sociedad de gananciales de un bien de su exclusiva titularidad que, a efectos del Impuesto y por aplicación de la LIRPF art. 11.3, se considera tras la aportación de titularidad de ambos cónyuges por mitad, constituye en el aportante una alteración en la composición de su patrimonio, generadora de una ganancia o pérdida patrimonial (LIRPF art. 33.1).

No obstante, cabe señalar que, en caso de obtener una pérdida patrimonial, la misma no se computaría, al originarse la misma en una transmisión lucrativa por actos intervivos o liberalidad (LIRPF art. 33.5.c).

Escrito por David García Torrejón, Manager Fiscal en Ponter Abogados